COMMENTAIRE DE L'ARRET DU 8 MARS 2002 (DROIT)

« B.

D'une obligation continue à une « prestation continue » au sens du droit fiscal Les juges suprêmes déduisent ici de la présence d'une obligation continue (« obligation qui s'étend sur toute la durée couverte par le contrat de caution ») celle d'uneprestation continue au sens de l'article 38-2 bis.La jurisprudence récente est sur ce point inspirée par l'idée que lorsqu'une obligation continue pèse sur le prestataire, le service rendu s'analyse comme un servicecontinu, en dépit du caractère aléatoire du recours à l'intervention du prestataire.Ainsi par exemple, le 7 juin 2000, le Conseil d'Etat a estimé que compte tenu du caractère de permanence de l'obligation qui pèse sur l'entreprise de répondre auxsollicitations du client pendant toute la durée de garantie prévue, les prestations que comporte le service assuré par la société doivent être regardées comme présentantun caractère continu au sens de l'article 38-2 bis.Sont donc continues les prestations qui font peser sur le prestataire une obligation continue, même si l'occurrence des interventions à effectuer par ce prestataire revêtun caractère aléatoire.On peut citer les conclusions du commissaire du Gouvernement sur le présent arrêt qui estime que « la jurisprudence fait désormais prévaloir le caractère continu del'obligation sur l'idée de prestation à effet instantané, une prestation achevée avant même d'avoir commencé ».Dans le cas des commissions de caution, le caractère continu de la prestation est plus abstrait que dans le cas de loyers par exemple (visé par l'article 38-2 bis à titred'exemple de prestation continue).

La couverture d'un risque est une prestation moins matérielle que la mise à disposition d'un appartement.

Pour contourner ceproblème conceptuel, les juges posent dans un premier temps l'idée que l'obligation (ie le lien de droit, la dette) s'étend sur la durée du contrat de caution, pour endéduire après, sans toutefois l'exprimer explicitement, que la prestation elle-même est continue. Le raisonnement adopté par le Conseil d'Etat pour assimiler de manière inédite le cautionnement à une prestation continue repose sur une analyse concrète del'opération.

Après avoir déterminé Ce regain de réalisme au détriment d'une analyse purement juridique démontre la tendance du juge fiscal à conserver la marged'autonomie que la cohérence de ses solutions exige. II.

VERS UN REGAIN D'AUTONOMIE DES SOLUTIONS EN MATIERE FISCALE Guidé par une doctrine dominante et par la volonté de faire prévaloir la logique économique et le rapprochement des produits et des charges (A), le juge suprêmeaffirme dans cet arrêt l'indépendance de la matière fiscale à l'égard des démarches civilistes (B).

Pour le professeur M.

Cozian, « selon le dogme du réalisme, le droitfiscal appréhende moins des situations juridiques que des états de fait »… A.

L'expression d'un souci louable de réalisme 1.

Cohérence avec la législation en la matière Le principal souci du législateur en 1979 était la répartition des produits et des charges de façon régulière sur la durée des prestations.

L'intention est de privilégierl'objectif économique.

O.

Fouquet estime que « les dispositions de l'article 38-2 bis ne peuvent donner lieu à une application homogène que si leur interprétationprivilégie l'objectif économique » (revue administrative n°284).

Or si l'on envisage l'obligation de la caution, le risque est réparti sur toute la durée du contrat decautionnement.

C'est ce qu'observent pour la première fois en la matière les juges du Conseil d'Etat : « L'obligation s'étend sur toute la durée couverte par le contratde caution ».

Les rédacteurs de l'article 38-2 bis ont voulu éviter de faire apparaître des bénéfices ou des pertes artificiels.

Or le rattachement de la commission quirémunère une obligation de couverture à l'exercice de conclusion du contrat de cautionnement ne reflète pas la réalité de l'engagement de la caution.

Sur ce point, leprofesseur Cozian a dénoncé la confusion qui était opérée par la jurisprudence antérieure entre la conclusion et l'exécution du contrat.La loi bancaire du 24 janvier 1984 avait quant à elle défini le cautionnement comme une opération de crédit (lesquelles sont des prestations continues par nature).Dans un arrêt introduit par un rappel des dispositions légales, le Conseil d'Etat semble enfin avoir opté pour une voie réaliste d'interprétation de la nature du contratde cautionnement. 2.

L'abandon d'une solution artificielle Le commissaire du Gouvernement G.

Bachelier a fait observer dans ses observations sur l'arrêt du 1er février 1995 que la solution aurait pu être différente si larémunération de la caution avait été versée par le prêteur et non l'emprunteur.

Dans ce cas, la rémunération de cette même prestation serait étalée sur la durée ducontrat de garantie.

Et la prestation fournie par la société de caution au prêteur serait sans aucun doute continue.

L'application de « l'étanchéité » des relations entreles parties à un contrat de cautionnement revendiquée par les adeptes des solutions antérieures (95), est battue en brèche par un simple raisonnement pratique. 3.

Le ralliement au principe comptable de prudence La fable de La Fontaine à la morale bien connue (ne pas vendre la peau de l'ours avant de l'avoir tué) illustre à merveille l'exigence de prudence du droit fiscal pource qui est du rattachement des créances aux exercices.

En l'espèce, le fait d'étaler le rattachement de la commission aux exercices sur la durée du contrat decautionnement est plus respectueux du principe fondamental de prudence caractéristique du droit fiscal.Notons que le versement de la commission en une ou plusieurs, qui avait inspiré la jurisprudence de 1983 n'a plus aucune incidence ; il ne s'agit que d'une simplemodalité de paiement qui ne détermine pas la nature de la prestation. B.

L'éviction du raisonnement civiliste 1.

Le choix de l'analyse globale des relations des parties à un contrat de cautionnement « Alors même que l'octroi d'une caution permet à son bénéficiaire de réaliser l'opération nécessitant cette caution dès la délivrance de celle-ci, la commission decaution doit être prise en compte par l'organisme qui la perçoit au fur et à mesure de l'exécution de la prestation de garantie à laquelle il s'est engagé ».

Le juge fiscaldésavoue le raisonnement civiliste adopté jusqu'alors en matière de commissions de cautions en refusant de cantonner son analyse de l'opération de cautionnement àla considération des relations bilatérales qui la caractérisent.

A s'en tenir à l'approche strictement civiliste, la caution et le débiteur principal entretiennent une relation« étanche », c'est-à-dire exclusive (arrêt Epoux Lempereur du 8 février 1972).

L'objet de l'obligation souscrite par la caution est de permettre au débiteur de se voiroctroyer un crédit ; la cause de son obligation est la rémunération perçue en contrepartie de ce service.

A côté de ce premier contrat, la caution est liée au prêteur parun contrat unilatéral caractérisé par l'obligation de couverture à laquelle il se soumet.

Désormais pour le juge fiscal, c'est « la logique économique qui l'emporte »,ainsi que l'observe E Mignon, et ce bien qu'elle paraisse « juridiquement erronée » à G.

Bachelier. 2.

La liberté du juge fiscal L'arrêt commenté est un nouvel argument pour les tenants du principe de l'autonomie du droit fiscal.

La décision semble faire abstraction de l'ancien article 2011 du. »